针对当前复杂的经济形势，为进一步落实小微企业普惠性税收减免政策，促进小微企业发展，近日国家税务总局发布了《关于小规模纳税人免征增值税政策有关征管问题的公告》（国家税务总局公告2019年第4号，以下简称新政），将小规模纳税人免征增值税销售额提高到10万元（季度30万元，含本数），并调整了相关政策。本文结合相关政策，对新政的变化、传承进行梳理，并提醒需要关注的税收风险点，以便较为全面地把握政策要点，充分享受政策红利。 　　一、政策变化 　　1.简化判断标准。新政统一以小规模纳税人销售所有增值税应税行为的合计销售额作为判断标准，取消原销售货物或者加工、修理修配劳务和销售服务、无形资产分别核算，分别适用免征标准的政策，即将原3万元或6万元的月免征销售额标准进行合并，提高到月免征销售额10万元（季度类推，下同）一个标准，实行简化，未超标准的全额免征。 　　2.明确销售额确定口径。新政明确小规模纳税人销售服务、无形资产或者不动产有扣除项目、按差额征税的，以差额后的销售额为判断标准，并与纳税申报相衔接，取消了按照差额前的销售额确定的口径，需注意与《增值税一般纳税人登记管理办法》中判断小规模纳税人标准的区别，后者仍按未扣除之前的全部销售额计算。 　　3.销售不动产特殊征免。新政在统一判断标准基础上，考虑到销售不动产的特殊性，对其进行特殊处理：当并计后的全部应税销售额未超标准的，实行一并免征；并计超过标准，但扣除不动产销售额后其他应税销售额未超的，其他应税销售额仍予免征，不动产销售额按照现行规定纳税。需要注意的是，销售不动产中现行有效的减征等税收优惠政策仍可以单独享受；单独计税时不再受判断标准限制，即使低于月销售额10万元，也需全额照章纳税。因此，纳税人应在合法的前提下注意税收安排，避免其他应税销售额较小，销售不动产后导致当期应税销售额略超标准，不动产销售需全额纳税情况的产生。 　　例：一叶小规模纳税人，产品有淡旺季。2019年1季度因春节旺销，实现产品应税销售额28万元。2季度以往年一样基本处于停产状态，销售额不到3万元。3月底谈妥转让一处陈旧不动产（假设没有税收优惠政策），销售额26万元。此时，如果在1季度转让并实现销售，则1季度需按照54万元全额纳税，但如果推迟到4月份转让，则2季度合计销售额不到29万元，可以享受免税。 　　4.可以不预缴税款。按照现行规定，房地产开发企业采用预收款方式销售的，收到预收款预缴税款；除其他个人外的纳税人转让其取得的不动产需向不动产所在地税务机关预缴税款；除其他个人外的纳税人出租与机构所在地不在同一县（市、区）的不动产，需向不动产所在地税务机关预缴税款；除其他个人外的纳税人提供建筑服务取得预收款应分清预缴所在地预缴税款。新政明确，按照现行规定应当预缴增值税税款的小规模纳税人，凡在预缴地实现的月销售额未超过10万元的，当期无需预缴税款。需要注意的是，按规定需要预缴的小规模纳税人超过免征标准的仍需预缴税款；其他个人没有预缴税款，直接按照现行政策规定征免增值税；不预缴税款不是直接免税，仍需按照销售合计进行判断。 　　二、政策传承 　　1.延续一次性租金政策。新政明确其他个人（即自然人）出租不动产，采取一次性收取租金（包括预收款）形式取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入不超过10万元的，继续执行免税政策。 　　2.延续增值税专用发票使用政策。一是小规模纳税人月销售额超过10万元的，可以按照现行规定自行开具增值税专用发票。二是对虽然未超销售标准，但已经自行开具增值税专用发票的小规模纳税人，可以继续开具。但需要注意，尚有自行开具专用发票的小规模纳税人销售其取得的不动产应按规定向税务机关申请代开，不得自行开具。三是未超销售标准的小规模纳税人无论是自行开具还是税务机关代开专用发票，当期因开具增值税专用发票已经缴纳的税款，在增值税专用发票全部联次追回或者按规定开具红字专用发票后，可以向主管税务机关申请退还，否则不得退回。 　　3.延续允许选择纳税期限。《国家税务总局关于合理简并纳税人申报缴税次数的公告》（国家税务总局公告2016年第6号）规定，小规模纳税人缴纳增值税原则上实行按季申报，也可以要求不实行按季申报的。新政进一步明确可以在一个会计年度内选择并保持按月或按季纳税，使月度间销售不均衡的纳税人可以根据自身实际情况从更有利于享受减税优惠的角度选择，给予更多的选择自由。比如，主要客户实行按季结算销售款的纳税人一般选择按季纳税比较有利，并计后更容易享受到免税。 　　4.延期转登记为小规模纳税人政策。为让纳税人充分享受改革红利，新政延续允许在2019年12月31日前符合条件的一般纳税人转登记为小规模纳税人。主要包括二类：一是转登记日前连续12个月或者连续4个季度累计销售额未超过500万元的一般纳税人；二是曾在2018年选择过转登记的纳税人后又登记为一般纳税人的，仍可选择转登记。需要注意的是，之后再次登记为一般纳税人后，不得再转登记为小规模纳税人。 　　5.延续不足一个季度的判断政策。根据《国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2016年第23号）规定，按季纳税申报的增值税小规模纳税人，实际经营期不足一个季度的，以实际经营月份计算当期可享受小微企业免征增值税政策的销售额度。具体判断方法是，季度内实际经营期2个月的，按照合计20万元判断；1个月的则按照10万元判断。这类情形主要是季度中间发生开业或停业注销。 　　三、风险点 　　1.要注意销售额计算口径。有差额征税的不要按照全部销售额申报纳税，当期开具增值税专用发票的销售额需要合并计算。 　　2.要注意正确核算销售额。增值税销售额的核算以增值税纳税义务发生时间为准，不得随意在各期之间调节，纳税人应注意相应形式要件的备查，以免产生风险。如，税舟小规模纳税人1月份已经实现销售额8万元，月底实际又发生一笔销售3万元，却故意在2月份申报，导致1月份违规享受免税政策。 　　3.设立新经营主体需合法。针对免征标准的提高，部分纳税人为了达到免税的目的，故意将本身的业务进行分解，设立多个经营主体，分拆销售。笔者认为，通过合法的方式开设新的市场主体本身无可厚非，但需要分清相互之间的界限，相互混淆将面临税收风险。新政的实施，预计一般纳税人与小规模纳税人搭配经营的情况越来越多。 　　4.税务机关应加强税收风险管理。新政的实施是对合法纳税人的税收优惠，决不是逃避纳税的路径，税务机关应加强对一人多照的纳税人的管理。同时，应重点关注增值税发票使用管理，预防和打击利用虚假经营主体从事虚开增值税普通发票的行为。预计利用这一政策虚开普通发票走成本、逃避缴纳个税、社保等情况会有所加剧。