2019年11月20号 星期三 用户名: 密码: 验证码:       用户登录   用户注册 忘记密码  | 设为首页  | 加入收藏  | 中文/English/韩语
土地增值税清算收入究竟是否包含差额增值税?
2019-10-31 10:14:00
一、事情缘起:房地产一般计税项目增值税差额征税
 
营改增后房地产行业增值税出现一个很大的问题,就是土地没有进项税,最终税务机关给出的解决方案就是允许差额征税。
 
房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》(国家税务总局公告2016年第18号)第四条房地产开发企业中的一般纳税人(以下简称一般纳税人)销售自行开发的房地产项目,适用一般计税方法计税,按照取得的全部价款和价外费用,扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。销售额的计算公式如下:销售额=(全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款)÷(1+11%)
 
假定商品房销售全部价款为100万元,当期允许扣除的土地价款为20万元,那么增值税销售额应按照差额的80万计算,以现行9%税率计算结果为73.39万元,应缴增值税为6.6万元。
 
但是房地产差额征税并不影响发票的开具,对外销售商品房发票的开具依然是按照总价款100万元,税率9%,不含税价款为91.74万元,增值税税款为8.26万元。也就是说并不是按照实际应缴增值税而是按照正常计算的增值税全额作为发票开具的增值税额。这种特殊情况我们称之为“差额征税,全额开票”。
 
二、增值税差额征税的会计处理问题
 
目前看到关于差额征税会计处理的规定,只有《关于印发《增值税会计处理规定》的通知》(财会[2016]22号)做了明确规定:
 
按现行增值税制度规定企业发生相关成本费用允许扣减销售额的,发生成本费用时,按应付或实际支付的金额,借记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目,贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。待取得合规增值税扣税凭证且纳税义务发生时,按照允许抵扣的税额,借记“应交税费——应交增值税(销项税额抵减)”或“应交税费——简易计税”科目(小规模纳税人应借记“应交税费——应交增值税”科目),贷记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目。
 
这里的核心是如何理解允许扣减销售额的相关成本费用对应的增值税,如果理解为收入,那么就应当增加当期收入;如果理解为特殊进项税,那么就应当冲减当期成本。很显然财政部的上述规定将土地对应扣减的这部分增值税理解为一种特殊进项税额,因此做了冲减“主营业务成本的处理”。就上述案例数据可以做出如下分录:
 
商品房销售收入确认时:
 
借:银行存款(预收账款)100万元
 
贷:主营业务收入91.74万元
 
应交税费—应交增值税8.26万元
 
差额征税时:
 
借:应交税费——应交增值税(销项税额抵减)1.66万元
 
贷:主营业务成本-土地1.66万元
 
这么做的结果是,会计收入同发票开具收入中的不含税价款保持一致,都不考虑增值税差额征收问题,均为91.74万元;企业所得税收入也同会计收入和发票开具收入保持一致,均为91.74万元。
 
三、土地增值税清算收入的巨大争议
 
如前文所述,对于这部分因差额征税而少交的增值税,在会计处理和所得税处理上均做了主营业务成本的调减处理,不再有争议。但到了房地产企业土地增值税清算时,这部分少交的增值税又有问题了!实务中存在多种不同观点:
 
第一种观点:土增清算土地扣除应冲减对应差额增值税
 
如果和会计处理或者所得税处理保持一致的话,土地增值税清算中的扣除项目计算,土地价款应将对应差额计算少交的增值税冲减再作为扣除项目清算,也就是说收入按照同会计收入一致的91.74万元,土地价款扣除按照18.34万元(20万-1.66万元)。
 
这种观点我个人并不能同意,而且非常明确土地增值税也并不要求这样做。
 
国家税务总局关于修订土地增值税纳税申报表的通知》(税总函[2016]309号)对于清算表格中土地价款扣除做了如下规定:表第6栏“取得土地使用权所支付的金额”,按纳税人为取得该房地产开发项目所需要的土地使用权而实际支付(补交)的土地出让金(地价款)及按国家统一规定交纳的有关费用的数额填写。
 
很清楚这里允许扣除的土地价款为实际发生数额,不用考虑少交的那部分增值税。那么问题来了,既然没有在扣除中体现,是不是就要在收入中体现呢?
 
第二种观点:将差额增值税部分计入土增清算收入统一计算
 
很多人提出了一种新的理解,认为房企土增清算收入的确认应当包括这部分少交的增值税:
 
商品房销售总价款(含税)100万元
 
发票开具不含税收入91.74万元
 
会计收入和所得税收入91.74万元
 
土增清算收入应为91.74万元+1.66万元=93.4万元
 
这种说法到底对不对?我们先来看看税法相关规定:
 
国家税务总局关于营改增后土地增值税若干征管规定的公告》(国家税务总局公告2016年第70号)营改增后,纳税人转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税。适用增值税一般计税方法的纳税人,其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税销项税额;适用简易计税方法的纳税人,其转让房地产的土地增值税应税收入不含增值税应纳税额。
 
土地增值税应税收入不含增值税销项税额,好像很明确,其实有一个理解上的问题,这里的销项税额究竟是发票上那个全额的销项税额还是企业实际缴纳的那个销项税额?也就是说,按照前面测算的数据,是8.26万元还是6.6万元?如果认为是8.26万元,清算收入就同发票上的不含税收入91.74一致,如果认为是6.6万元,清算收入就变成了93.4万元!究竟应当如何理解?
 
认为房企土增清算收入的确认应当包括这部分少交的增值税的专家通常从销售额和销项税两方面理解这个问题:
 
第一,房地产企业销售商品房的销售额应为减除土地价款后计算出来的销售额,依据为国家税务总局公告2016年第18号中的计算公式:
 
销售额=(全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款)÷(1+11%)
 
第二,纳税申报表中主表中的销项税和附表一中的销项税,在差额征税的情况下,应为差额计算后的销项税:
 
第11栏“销项税额”:填写纳税人本期按一般计税方法计税的货物、劳务和服务、不动产、无形资产的销项税额。营业税改征增值税的纳税人,服务、不动产和无形资产有扣除项目的,本栏应填写扣除之后的销项税额。
 
基于以上两点,这部分专家认为,应按照93.4万元作为土增清算收入,而不是91.74万。

<div style="box-sizing: border-box; text-align: left; widows: 2; text-transform: none; background-color: rgb(255,255,255); font-style: normal; text-indent: 0px; font-family: 宋体, "Microsoft Yahei", "Hiragino Sans GB", "Helvetica

来源: zhtax.cn    
最新公告
会员中心
     
     
国家税务总局 中国工商总局 山东国家税务局 青岛国家税务局 中国财政部 青岛市工商局 中国注册会计师协会 中国注册税务师协会
中国外交部 青岛国际经济信息网 四方区劳动代理中心 山东清泰律师事务所 中国产业报协会 中国税务杂志社 中国涉税鉴证网 人民币汇率中间价
中国税务咨询网
联系我们 友情链接 版权声明 合作加盟 广告业务 会员服务忘记密码 投诉建议

Copyright© 2006-2011  中国涉税鉴证网   All Rights Reserved!
版权所有:中国惠网集团  本站资料未经授权不得转载
咨询电话:0532-85628680   专用邮箱:csfzh8@yahoo.com.cn      goodzh9@yahoo.com.cn
备案序号:京Icp备07510920  浏览
建议使用1024×768分辨率 IE7.0浏览器