来源：中国税务报
1月22日，第十三届全国人民代表大会常务委员会第二十五次会议对《中华人民共和国行政处罚法》(以下简称“行政处罚法”)进行了重大修订，进一步完善了行政处罚制度，其对税务行政处罚将产生深远影响。
规定有冲突时的法律适用
行政处罚法与税收征管法均为全国人民代表大会常务委员会制定的法律，二者的法律位阶是相同的。从规范对象的角度来看，行政处罚法属于一般法，税收征管法中有关税务行政处罚的规定属于特别法。特别法优于一般法、新法优于旧法是法律适用的基本原则。根据《中华人民共和国立法法》第九十四条规定，法律之间对同一事项的新的一般规定与旧的特别规定不一致，不能确定如何适用时，由全国人民代表大会常务委员会裁决。因此，如果新行政处罚法的规定与税收征管法的规定出现冲突，根据法律适用的基本规则是无法确定该适用哪一规定的，有关冲突的解决应当由全国人民代表大会常务委员会裁决。
无主观过错不予行政处罚
关于税收行政违法行为是否要以主观过错为要件，在学界和实务界一直存在争议。新行政处罚法第三十三条第二款对这一问题作出了明确规定：“当事人有证据足以证明没有主观过错的，不予行政处罚。法律、行政法规另有规定的，从其规定。”这一规定是行政处罚制度的重大突破，对行政违法行为予以行政处罚，原则上以当事人有过错为要件，除非法律、行政法规另有规定。根据这一规定，税收征管法第六十三条规定的偷税行为是否必须以当事人具有主观过错为要件的争论也就有了明确答案。虽然在此之前《国家税务总局关于北京聚菱燕塑料有限公司偷税案件复核意见的批复》(税总函﹝2016﹞274号)已经明确表达了偷税应当以主观故意为要件，但该批复仅属于其他规范性法律文件，效力较低。新行政处罚法第三十三条规定为有关税务行政处罚指明了方向。
不过在适用这一规定时还应注意，主观过错的证明责任在当事人，而非执法机关。以偷税为例，税务机关仅需要证明当事人从事了税收征管法规定的行为并造成了相应后果即可，至于当事人主观上是否具有偷税的故意并不属于税务机关的证明责任。如果当事人无法证明其主观上没有过错，税务机关就可以对当事人的偷税行为进行处罚。
